Trzeba przypomnieć, że wraz ze zbliżającym się rozliczeniem rocznym w CIT należy rozliczyć tzw. podatek od przerzuconych dochodów.
Czym są „przerzucone dochody”?
Przypomnijmy, że za przerzucone dochody uznaje się, zasadniczo, określone koszty poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz zagranicznego podmiotu powiązanego z tytułu:
- usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz usług o podobnym charakterze;
- wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy CIT (licencje itp.);
- przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze;
- kosztów finansowania dłużnego związane z uzyskaniem środków finansowych i korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych;
- opłat i wynagrodzeń za przeniesienie funkcji, aktywów lub ryzyk (restrukturyzacje)
– jeśli spełnione są określone w Ustawie CIT warunki.
Zasady „ogólne” rozliczania podatku
W praktyce, podatek podlegać będzie rozliczeniu, jeśli powyższe koszty („kwalifikowane”) stanowią więcej niż 3% kosztów podatkowych w ogóle (tzw. bezpieczna przystań – „safe harbour”).
Warto zatem sprawdzić, czy przekroczony jest poziom 3% kosztów kwalifikowanych w kosztach podatkowych.
Uwaga: dla celów kalkulacji wykluczamy koszty od podmiotów z UE/EOG, jeśli: (1) podmiot ten podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie UE lub EOG oraz (2) podmiot ten prowadzi w tym państwie rzeczywistą działalność gospodarczą oraz (3) rzeczywista działalność gospodarcza jest istotna.
Dalej, spełnione powinny być 3 przesłanki: efektywna stawka podatkowa odbiorcy, udział w przychodach i warunek ich dystrybucji.
Weryfikujemy zatem, czy faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez podmiot powiązany jest niższy niż 14,25%.
W aktualnym stanie prawny, stawkę podatku ustala się poprzez odpowiednie pomniejszenie nominalnej stawki podatku dochodowego w odniesieniu do przychodu z kosztów kwalifikowanych o związane z tym przychodem odliczenia od podstawy opodatkowania lub podatku lub zwroty podatku, z wyjątkiem kosztów związanych z tym przychodem. Jeśli zaś odbiorca podlega częściowemu zwolnieniu lub częściowemu wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym, stawkę ustala się, pomniejszając nominalną stawkę podatku dochodowego o procentową wartość przysługującego zwolnienia lub wyłączenia z opodatkowania.
Należy także sprawdzić, czy co najmniej 50% przychodów odbiorcy stanowią należności z tytułu świadczeń określonych w art. 24aa ust. 3 Ustawy o CIT, otrzymane od polskiego podatnika (lub polskich podmiotów powiązanych).
Jeśli warunek 50% poziomu przychodów jest spełniony, to patrzymy, co odbiorca uczynił z tymi należnościami – czy: (1) są one zaliczane do jego kosztów uzyskania przychodów, odliczane od dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku bądź (2) czy są wypłacane w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za rok, w którym otrzymał należność.
Dopiero łączne spełnienie tych warunków prowadzi do powstania obowiązku podatkowego.
Ciężar dowodu i praktyka
Uwaga: przy rozliczeniu za 2023 r. pierwszy raz obowiązuje zasada, że ciężar dowodu w zakresie wykazania braku spełnienia przesłanek opodatkowania ciąży na polskim podmiocie.
Warto zatem dokonać analizy takich rozliczeń, celem określenia czy dane transakcje lub zdarzenia mogą skutkować opodatkowaniem. Ważne jest także zgromadzenie odpowiedniej dokumentacji.
Zasady „szczególne” rozliczania podatku
Od rozliczenia za 2023 r. obowiązuje regulacja, w myśl której powstaje obowiązek podatkowy (a zatem nie badamy w ogóle ww. 3 przesłanek) jeśli ponosi się koszty kwalifikowane na rzecz podmiotu powiązanego, który ma siedzibę, zarząd lub miejsce zarejestrowania lub położenia na terytorium lub w kraju:
- będącym „rajem podatkowym” albo
- z którym Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych albo
- z którym Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych chyba że podmiot ten jest zagraniczną jednostką kontrolowaną (CFC) w myśl Ustawy CIT, gdzie dokonano rozliczenia podatku od kosztów kwalifikowanych w Polsce.
Analogicznie obowiązuje regulacja, w myśl której:
- obowiązek podatkowy powstaje, jeśli koszty kwalifikowane ponoszone będą na rzecz powiązanej spółki osobowej, która dalej przekaże je podmiotowi, który spełnia ww. warunki dla opodatkowania – w zakresie, w jakim dokonano przekazania;
- obowiązek podatkowy powstaje, jeśli koszty kwalifikowane ponoszone będą na rzecz podmiotu powiązanego, który co prawda sam nie spełnia ww. warunków dla opodatkowania, ale dalej przekaże je takiemu podmiotowi, który je spełnia – w zakresie, w jakim dokonano przekazania. Jeśli przekazań jest kilka, patrzy się na ostatni podmiot.
