Podatnicy, którzy wykażą nadpłatę podatku, jeśli nie posiadają zaległości bądź bieżących zobowiązań podatkowych, mają możliwość zawnioskować o zaliczenie jej zwrot lub zaliczenie na „przyszłe podatki”.
Na powyższe wskazuje art. 76 § 1 Ordynacji Podatkowej, wedle którego: „Nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.”
Powyższa regulacja zwraca nam uwagę na kilka istotnych aspektów.
Przede wszystkim wskazać należy, co potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 kwietnia 2022 r. (sygn. akt II GSK 1040/19), że w sytuacji gdy dany podatnik posiada jakieś zaległości podatkowe bądź aktualne zobowiązania, to taka nadpłata jest z automatu zaliczana na ich poczet i nie ma możliwości jej zwrotu w gotówce. Podobnie wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 kwietnia 2021 r. (sygn akt I SA/Gl 186/21), gdzie skład orzekający podkreślił, że: „Zwrot nadpłaty w pieniądzu (a tym samym umożliwienie podatnikowi dysponowania tą kwotą i przeznaczania jej na dowolny cel) dopuszczalny jest wyłącznie wówczas, gdy na podatniku nie ciążą zaległości podatkowe, odsetki, o których mowa w tym przepisie bądź nie ma on bieżących zobowiązań podatkowych.”
Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, że w pierwszej kolejności, nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem, podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet:
- zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę,
- odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek,
- kosztów upomnienia oraz
- bieżących zobowiązań podatkowych.
Tym samym, dopiero w momencie braku takich okoliczności jak wymienione wyżej, następuję zwrot nadpłaty. Taki zwrot może zostać jednak wyłączony w przypadku złożenia przez podatnika wniosku o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.
W praktyce, organ podatkowy z urzędu bada stan zobowiązań podatnika w danym urzędzie skarbowym, w którym taka nadpłata została wygenerowana. Przepisy, nie nakładają natomiast obowiązku poszukiwania innych istniejących zaległości podatkowych, co potwierdzone zostało w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 kwietnia 2016 r. (sygn. akt II FSK 79/16).
Przy analizie zakresu przedmiotowego art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. określenia na jakie przyszłe zobowiązania powstała nadpłata może zostać przekazana, należy odwołać się do art. 21 § 1 pkt 1 i 2 tejże ustawy, który wskazuje, że zobowiązaniem przyszłym podatkowym jest zobowiązanie, które jeszcze nie powstało, ale z uwagi na istniejący stan rzeczy można spodziewać się, że powstanie.
Jednocześnie, samo zobowiązanie podatkowe zostało zdefiniowane w art. 5 Ordynacji podatkowej, gdzie uważa się za nie: „(…) wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.”
Tym samym, nadpłatę zobowiązań podatkowych można przekazać na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Nie ma możliwości ich przeniesienia na poczet innych zobowiązań, np. zaległości tytułem składek na ubezpieczenie społeczne czy podatku od nieruchomości (w stosunku do nadpłat z VAT czy CIT). Do ich poboru właściwe są bowiem inne organy niż organy podatkowe (naczelnicy urzędów skarbowych), a Ordynacja podatkowa nie przewiduje procedury „zaliczenia” nadpłaty pomiędzy różnymi organami czy instytucjami państwowymi. Pogląd taki zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 27 marca 2017 r. (sygn. akt I FPS 9/16). Możliwe jest jedynie zajęcie takiej nadpłaty w trybie egzekucji administracyjnej.
Dodatkowo, taki stan rzeczy potwierdza przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 21 lipca 2021 r. (sygn. akt I SA/Ol 397/21): „Z treści przepisów Ordynacji podatkowej wynika, że regulują one wyłącznie zasady zaliczania nadpłat dotyczących zobowiązań podatkowych na zobowiązania lub zaległości podatkowe. Nie odnoszą się natomiast do przypadków, w których nadpłata podatkowa jest zaliczana na zobowiązania o charakterze innym niż podatkowy.”
Jednocześnie, podmiot składający wniosek o przekazanie nadpłaty na poczet przyszłego zobowiązania podatkowego, może pełnić wobec niego rolę nie tylko podatnika, ale też płatnika i inkasenta, na co wskazuje art. 76 §3 Ordynacji podatkowej.
Co więcej, należy też podkreślić, że nie będzie problemu z zaliczeniem nadpłaty na poczet zobowiązań z tytułu określonych zobowiązań podatkowych nawet w sytuacji gdy urzędem odpowiedzialnym za rozliczanie tego podatku będzie urząd inny niż ten, który co do zasady, jest właściwy dla rozliczeń danego podatnika – przepisy prawa nie zawierają w tym zakresie takich ograniczeń. Niemniej koniecznym jest, aby wskazać na poczet którego zobowiązania chcemy zaliczyć przedmiotową nadpłatę.
Warto tutaj podkreślić, iż takie stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 18 czerwca 2009 r. (sygn. akt I SA/Rz 48/09) gdzie wskazano, że: „Skoro w sprawie wystąpiły przesłanki zaliczenia zwrotu to brak było podstaw do uchylenia się przez organ podatkowy od podjęcia działań w przedmiocie wniosku podatnika, z uwagi na to, że zaliczenie zwrotu dotyczy zobowiązań podatkowych istniejących w innym organie podatkowym. Podatnik nie może ponosić negatywnych konsekwencji takiej organizacji aparatu skarbowego, która uniemożliwia mu skorzystanie z ustawowych uprawnień i stawia go w sytuacji gorszej od tych podatników, dla których jeden organ podatkowy jest miejscowo właściwy zarówno dla rozliczenia podatku dochodowego, jak i podatku od towarów i usług.”
